在企業(yè)日常經(jīng)營中，職工福利、補貼發(fā)生頻率較高，而會計、企業(yè)所得稅法、個人所得稅法中相關處理規(guī)定存在差異和模糊地帶，很容易出現(xiàn)稅務風險。因此，在企業(yè)所得稅匯算清繳中，準確處理職工福利補貼的涉稅問題很重要。

主要風險或問題
大企業(yè)在福利、補貼稅務處理中主要存在三類風險或問題。
　　第一，“實報實銷”方式列支職工福利、補貼，可能存在漏繳個人所得稅的風險。企業(yè)為員工發(fā)放福利、補貼等，大多屬于個人所得稅應稅所得范疇，應該計入工資、薪金所得項目征稅。但是在實際經(jīng)營中，有些企業(yè)為了讓員工得到更多實惠，將原本應通過工資、福利等科目發(fā)放的交通補貼、通訊補貼以及住房補貼等項目，通過“實報實銷”的方式處理，進而規(guī)避個人所得稅。
　　第二，按規(guī)定標準包干列支的費用，稅前列支未取得合法憑證。實際經(jīng)營中，一些企業(yè)發(fā)生的按照規(guī)定標準包干使用的費用，比如差旅費、伙食補助費等，一般按員工出差自然(日歷)天數(shù)計算，按規(guī)定標準包干使用并稅前列支，報銷時并不需要員工取得相應的發(fā)票。根據(jù)《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)規(guī)定，企業(yè)當年度實際發(fā)生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業(yè)在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額核算;但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。這樣就導致了所得稅匯算清繳被納稅調(diào)整的風險。
　　第三，福利及補貼未區(qū)分個人消費與企業(yè)消費，容易造成稅前列支混亂。由于企業(yè)沒有界定和區(qū)分福利、補貼的消費屬性，進而產(chǎn)生了征管盲點和涉稅風險。比如，某企業(yè)按月按標準給員工發(fā)放通訊補貼300元/人，用于補償員工的辦公經(jīng)營支出(比如聯(lián)系客戶)和補助員工生活通訊支出。在這些按月按標準發(fā)放的通訊補貼中，有一部分用于辦公經(jīng)營或者聯(lián)系客戶使用，員工獲取后并不能自由支配，要優(yōu)先確保辦公使用支出，實質(zhì)上屬于企業(yè)消費或者與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營有關的支出，如果不加區(qū)分，全部作為個人所得，將導致人為擴大了個人所得稅計稅基礎。同時，導致正常企業(yè)消費支出并未獲得合法有效憑證，引發(fā)稅前列支風險。

風險防控建議
為了有效防控福利、補貼方面的稅務風險，筆者建議根據(jù)現(xiàn)行政策法規(guī)，有針對性地采取措施。
　　第一，不要采取實報實銷等模式規(guī)避個人所得稅的繳納。一方面，企業(yè)會計準則及相關法規(guī)明確，“實報實銷”模式，應當是針對與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營有關的費用支出，員工在前期墊付資金并取得抬頭為公司名稱的發(fā)票后，在規(guī)定限額內(nèi)據(jù)實報銷的情形。企業(yè)不得將發(fā)放給員工的與其任職和受雇有關的福利補貼，喬裝成企業(yè)經(jīng)營支出報銷。同時，在個人所得稅法及相關規(guī)定中進一步明確，企業(yè)發(fā)放給職工的與其任職和受雇有關的福利補貼，無論采取發(fā)放現(xiàn)金、實物或是實報實銷的形式，均按照實質(zhì)重于形式原則，計入工資、薪金所得項目征稅。
　　第二，規(guī)范管理包干列支的費用，獲取合法稅前列支憑證。企業(yè)按照規(guī)定標準包干列支的福利、補貼，日常主要是一些差旅費或者誤餐補助等。這類費用一般金額不大且獲取發(fā)票比較繁瑣，如果生硬執(zhí)行《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2011年第34號)規(guī)定，將會為企業(yè)會計核算和稅務處理帶來很大難度，導致其實際發(fā)生的、與取得收入有關的合理的支出不能全部列支。建議可以參照《中央和國家機關差旅費管理辦法》(財行〔2013〕531號)規(guī)定，包干使用的補貼費用按照出差自然(日歷)天數(shù)計算，按照規(guī)定標準直接列支，可以憑借企業(yè)有關包干列支標準制度文件及申請、審批等原始單據(jù)作為稅前列支的合法憑證。
　　第三，正確區(qū)分個人消費、集體福利與企業(yè)消費，確保稅務處理規(guī)范清晰。企業(yè)應當制定個人消費、集體福利與企業(yè)消費支出內(nèi)容、標準及規(guī)范。其中，個人消費性質(zhì)的福利、補貼，比如生活交通補貼，應該通過工資或者職工福利費予以會計核算和稅務處理，不能通過實報實銷等形式，索取抬頭為公司名稱發(fā)票進行報銷列支。

     去年5月8日發(fā)布的《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金和職工福利費等支出稅前扣除問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第34號以下簡稱“34號公告”)，對《國家稅務總局關于企業(yè)工資薪金及職工福利費扣除問題的通知》(國稅函〔2009〕3號)關于“合理工資薪金”和“企業(yè)職工福利費”在企業(yè)所得稅前扣除的有關規(guī)定進行了重要補充。
　　34號公告第一條，改變了以往將所有福利性支出計入職工福利費的做法，規(guī)定福利性支出中列入企業(yè)員工工資薪金制度、固定與工資薪金一起發(fā)放的福利性補貼，如果符合國稅函〔2009〕3號文件關于“合理工資薪金”的規(guī)定，可以作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出，按規(guī)定在稅前扣除。
　　實務中，我們可以按照國稅函〔2009〕3號文件關于“合理工資薪金”的規(guī)定，根據(jù)以下標準判斷一項福利性支出是否屬于“福利性補貼”，如果任意一項條件不滿足，則屬于“企業(yè)職工福利費”。
　　一、福利性補貼納入工資薪金制度管理，而且工資薪金制度必須是由企業(yè)的股東大會、董事會、薪酬委員會或相關管理機構制定的。這一條件要求福利性支出是企業(yè)的工資薪金制度必須涵蓋，且工資薪金制度是經(jīng)過公司治理機構按照正當程序制定的。
　　二、對企業(yè)的工資薪金制度規(guī)范性和合理性的要求。作為發(fā)放福利性補貼依據(jù)的工資薪金制度必須相對規(guī)范，而且符合行業(yè)及地區(qū)水平。如果工資薪金制度存在計算標準模糊隨意或有重要疏漏，或者與行業(yè)及地區(qū)平均公司水平相比畸高，則不符合此項條件。
　　三、一定時期內(nèi)福利性補貼相對固定，其調(diào)整是有序進行的。
　　四、對實際發(fā)放的福利性補貼，已依法履行了代扣代繳個人所得稅義務。
　　五、有關福利性補貼的安排，不以減少或逃避稅款為目的。設置這一標準是防止企業(yè)利用福利性補貼作為逃避納稅義務的工具，例如企業(yè)在營利能力增長時為了少繳所得稅而不適當?shù)脑黾痈＠灾С龅拿亢徒痤~。
　　34號公告生效后區(qū)分福利性補貼和職工福利費的重要性何在，以下事例可以說明：
　　假設A公司在辦理企業(yè)所得稅匯算清繳時，經(jīng)核算發(fā)現(xiàn)工資薪金總額為2000萬元，其中計入工資薪金的福利性支出800萬元，包括：1.企業(yè)內(nèi)設福利部門發(fā)生費用100萬元;2.交通補貼和住房補貼400萬元;3.企業(yè)為職工發(fā)放供暖補貼200萬元;4.企業(yè)為高危工作崗位人員提供福利性津貼100萬元。其中，第2項和第4項是根據(jù)企業(yè)董事會制定的工資薪金制度按標準定期發(fā)放的，且A公司依法代扣代繳了個人所得稅，符合34號公告第一條規(guī)定。
　　在34號公告生效前，企業(yè)在所得稅匯算清繳中可以計入工資總額的費用=2000-800=1200萬元，職工福利費扣除限額=1200×14%=168萬元，應調(diào)增應納稅所得額=800-168=632萬元。
　　34號公告生效后，交通補貼、住房補貼和為高危工作崗位人員提供福利性津貼計入“福利性補貼”，企業(yè)所得稅允許全額扣除的工資總額=1200+400+100=1700萬元，職工福利費扣除限額=1700×14%=238萬元，職工福利費支出=100+200=300萬元，應調(diào)增應納稅所得額=300-238=62萬元，比34號公告生效前的計算方法少調(diào)增應納稅所得額570萬元。
　　根據(jù)上例可見，原先受工資總額14%扣除限額限制的福利性補貼改為計入工資總額，一方面可以全額扣除，另一方面還可以作為計算職工福利費、工會經(jīng)費和教育費扣除限額的基數(shù)，可以減少三項費用因超過限額而調(diào)增的應納稅所得額。這就是區(qū)分“福利性補貼”與“職工福利費”對企業(yè)的重要意義。